一、連結(jié)財務(wù)諸表理論の論理的起點——連結(jié)會計主體

連結(jié)財務(wù)諸表理論の論理的な出発點は連結(jié)會計主體である。その主な理由は、①連結(jié)財務(wù)諸表の発生は、個々の會計主體を超えた新規(guī)會計主體である連結(jié)會計主體が、連結(jié)會計主體がないと連結(jié)財務(wù)諸表が存在しないからである。もちろん、連結(jié)理論、連結(jié)方法、連結(jié)手順、連結(jié)範(fàn)囲などの問題を検討する必要はない。②連結(jié)會計主體が伝統(tǒng)的な會計主體の仮定に衝撃を與えたが、財務(wù)會計の理論的枠組みを根本的に揺るがすことはなく、財務(wù)諸表の理論的かつ連結(jié)主體の特殊な連結(jié)問題に基づき連結(jié)財務(wù)諸表と連結(jié)財務(wù)諸表を検討すべきである。連結(jié)會計主體の関連面に対して異なる認(rèn)識があるからこそ、現(xiàn)在の異なった理論流派と処理方法が形成されます。

二、統(tǒng)合範(fàn)囲に組み入れる前提と條件

一般的に、會計主體の限界は會計処理の空間範(fàn)囲を規(guī)定している。連結(jié)財務(wù)諸表については、連結(jié)會計主體の限界が合併の空間範(fàn)囲を規(guī)定している。現(xiàn)在流行している「親會社観」はコントロールを基礎(chǔ)として、コントロールは連結(jié)會計主體の限界、合併範(fàn)囲を確定する理論的根拠であると強(qiáng)調(diào)しています。コントロールは一つの企業(yè)の財務(wù)と経営の意思決定を統(tǒng)制し、その企業(yè)の経営活動から利益を得る権利です。

1.合併範(fàn)囲に組み入れる前提——権益性資本投資。コントロールを持つ単位に対しては、レポートの連結(jié)が必要です。一つの會社の財務(wù)と経営決定をコントロールするには、持分的資本投資を前提としなければならない。持分資本とは、會社に対して投票権を有し、これに基づいて會社の経営管理決定に參與できる資本をいう。このような投資がないと、會社の経営管理の決定に參加できないし、會社の財務(wù)と経営の決定をコントロールできないし、合併會計主體の親子會社で構(gòu)成される企業(yè)グループも形成されない。親會社の権益性資本投資を受けてこそ、親會社に支配されている子會社として合併の範(fàn)囲に入れることができる。

2.連結(jié)範(fàn)囲に組み入れる條件——継続的かつ効果的に制御する。持分的資本の投資を受けたすべての會社が合併の範(fàn)囲に入れるわけではなく、親會社が持続的かつ効果的にコントロールできる子會社だけが合併すべきです。継続的かつ効果的に制御するということは、予見可能な將來において、子會社は継続して経営し、親會社は継続的かつ効果的に子會社の財務(wù)と経営決定を制御することができるということである。このようにしてこそ、親會社はこのコントロールから安定した利益を得ることができ、親會社と子會社は本當(dāng)に共通の利益と共通のリスクを持つ比較的安定した全體となることができる。親會社がコントロールできない、効果的にコントロールできない、または一時的にしかコントロールできない子會社は合併の範(fàn)囲に入れられません。もし関連を停止するつもりの子會社、破産手続きによって整理整頓された子會社、破産宣告された子會社、近いうちに売卻するつもりで短期的にその半分以上の権益性資本を持つ子會社、非継続経営の所有者持分は負(fù)數(shù)の子會社です。

三、連結(jié)財務(wù)諸表モード——連結(jié)理論と連結(jié)方法を結(jié)合する方式

現(xiàn)在、連結(jié)財務(wù)諸表について議論が多い二つの問題は、合併理論と合併方法である。多くの研究成果はそれぞれこの二つの問題を研究しているが、一部の研究成果によると、両者の間には統(tǒng)御または階層関係があるという。筆者は、両者は理論的な問題であり、実務(wù)的な問題であり、また同じレベルの理論と実務(wù)的な問題であると考えています。理論的に見ると、それらは連結(jié)會計主體の二つの異なる面に対する認(rèn)識であり、実務(wù)的に見ると、それらはそれぞれ確認(rèn)と計量の問題に関連している。

合併理論は、連結(jié)會計主體內(nèi)の母子會社の関係、少數(shù)株主の地位についての見方であり、これによって、少數(shù)株主が享受する資産と負(fù)債、少數(shù)株主の権益と少數(shù)株主の損益をどうやって確認(rèn)するかを決定する。主に、①連結(jié)子會社の財務(wù)諸表において、全面的に合併するか、それとも比例して合併するか、すなわち少數(shù)株主の資産と負(fù)債、少數(shù)株主の権益と少數(shù)株主の損益を確認(rèn)するか、②少數(shù)株主の権益と少數(shù)株主の損益を確認(rèn)すると、どのような要素になるかを確認(rèn)する。合併方法は、連結(jié)會計主體の創(chuàng)立方式を認(rèn)識し、母子會社が合併日にすでに存在している資産と負(fù)債の測定基礎(chǔ)を決定する。異なる連結(jié)理論と連結(jié)方法は、複數(shù)の連結(jié)財務(wù)諸表の方案、すなわち「連結(jié)財務(wù)諸表モード」と組み合わせることができる。同じ連結(jié)事業(yè)については、連結(jié)財務(wù)諸表の様式によって異なる確認(rèn)、測定結(jié)果があります。

四、連結(jié)財務(wù)諸表の作成手順——再確認(rèn)と計量

連結(jié)財務(wù)諸表は、企業(yè)グループを単一の會計主體である連結(jié)會計主體として作成したグループ財務(wù)諸表です。その作成手順には、①連結(jié)會計主體は帳簿を設(shè)置していないため、連結(jié)財務(wù)諸表は親會社と子會社の個別財務(wù)諸表をベースに作成されており、主に確認(rèn)、計量、報告であり、記録手順がない。②會計主體が異なるため、個別財務(wù)諸表と連結(jié)財務(wù)諸表との間に確認(rèn)、計量の差がある。したがって、連結(jié)財務(wù)諸表は個別財務(wù)諸表の簡単なまとめではなく、個別財務(wù)諸表を基礎(chǔ)として再確認(rèn)、これらの差異を解消することができる。

まず、連結(jié)財務(wù)諸表は、企業(yè)グループが一定期間內(nèi)に発生する取引または事象の財務(wù)影響を反映しなければならない。しかし、海外子會社は親會社の會計期間とは違って、個別財務(wù)諸表に反映される取引または事項の時間範(fàn)囲が親會社とは異なるので、調(diào)整すべきです。つまり、連結(jié)會計主體が確定した會計期間に基づき、企業(yè)グループが當(dāng)該期間內(nèi)に発生した取引または事象の財務(wù)影響を再確認(rèn)、測定する。

第二に、連結(jié)會計主體は単一の會計主體として、同じ取引または事項に対して同じ會計政策をとるべきであるので、親會社の會計方針とは異なる子會社財務(wù)諸表に対して調(diào)整を加えるべきである。つまり、連結(jié)會計主體の會計方針に従って、子會社の取引または事象の財務(wù)影響を再確認(rèn)し、測定する。

再度、一つの會計主體の財務(wù)諸表は統(tǒng)一した報告通貨を採用しなければならない。連結(jié)範(fàn)囲に組み入れられた子會社の財務(wù)諸表が外貨で貨幣を作成する場合、それを親會社の通貨と換算します。

最後に、グループ內(nèi)取引による財務(wù)影響、すなわち個別財務(wù)諸表と連結(jié)財務(wù)諸表の確認(rèn)、計量における差異について、確認(rèn)、確認(rèn)の有無、確認(rèn)の要素と項目、確認(rèn)金額などを含み、連結(jié)財務(wù)諸表を作成する際に、改めて確認(rèn)と測定を行い、これらの差異を相殺分録によって除去する必要がある。親會社が固定資産として子會社に商品を販売する場合は、親會社の立場から當(dāng)該資産の所有権に関するリスクと報酬が移転され、収入確認(rèn)の他の基準(zhǔn)に合致するため、売上収入を確認(rèn)し、売上原価を計上する。しかし、連結(jié)會計主體の観點から、當(dāng)該資産の所有権に関するリスクと報酬は連結(jié)會計主體の企業(yè)集団に移転していないため、収入の確認(rèn)基準(zhǔn)に適合していない。內(nèi)部販売収入と販売コストは相殺されるべきである。はい、

當(dāng)該資産の歴史原価については、子會社は親會社から當(dāng)該資産を購入する際の原価と考え、連結(jié)會計主體は企業(yè)グループが外部から當(dāng)該資産を購入する時の原価（即ち親會社が當(dāng)該資産を購入する時の原価）と考えているので、當(dāng)該資産に含まれる內(nèi)部利益は相殺し、多く計上された減価償卻も相殺すべきである。