企業(yè)授予權益工具的是權益結算的股份支付，包括限制性股票及股票期權等;企業(yè)承擔以股份或其他權益工具為基礎確定的支付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務的是現(xiàn)金結算的股份支付，包括模擬股票及現(xiàn)金股票增值等。本文為大家介紹股份支付的會計處理以及相關稅種的稅務處理。

　　一、股份支付的會計處理

　　股份支付通常涉及四個環(huán)節(jié)，授予日、可行權日、行權日和出售日，授予日是指股份支付協(xié)議獲得股東大會或者類似機構批準的日期，可行權日是指可行權條件得到滿足、職工或其他方具有從企業(yè)取得權益工具或現(xiàn)金權利的日期，行權日是指職工和其他方行使權利、獲取現(xiàn)金或權益工具的日期，出售日是指股票的持有人將行使期權所取得的期權股票出售的日期。

　　(一)以權益結算的股份支付

　　換取職工服務的股份支付，按照權益工具在授予日的公允價值計量，換取其他方服務的股份支付以換取的服務的公允價值計量。

　　對于立即可行權的以權益結算股份支付，應在授予日將取得的相關服務計入相關資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積中的股本溢價。

　　對于有等待期的以權益結算股份支付，在授予日不做賬務處理，在等待期的每個資產(chǎn)負債表日，應將取得的相關服務計入相關資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積中的其他資本公積。行權日時根據(jù)行權情況，確定股本和股本溢價，同時結轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認的資本公積中的其他資本公積。

　　(二)以現(xiàn)金結算的股份支付

　　對于立即可行權的以現(xiàn)金結算的股份支付，在授予日應該按照企業(yè)應當在授予日按照企業(yè)承擔負債的公允價值計入相關資產(chǎn)成本或費用，同時計入負債。

　　對于有等待期的以現(xiàn)金結算的股份支付，在授予日不做賬務處理。在在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可行權情況的最佳估計為基礎，按照企業(yè)承擔負債的公允價值將當期取得的服務計入相關資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入負債。在可行權日以后不再確認成本費用，負債公允價值的變動應計入當期損益。

　　二、股份支付的個人所得稅稅務處理

　　根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于個人股票期權所得征收個人所得稅問題的通知》(財稅[2005]35號)、《國家稅務總局關于個人股票期權所得繳納個人所得稅有關問題的補充通知》(國稅函[2006]902號)、《關于股票增值權所得和限制性股票所得征收個人所得稅有關問題的通知》(財稅[2009]5號)以及《國家稅務總局關于股權激勵有關個人所得稅問題的通知》(國稅函[2009]461號)的規(guī)定，股份支付的個人所得稅稅務處理如下：

　　(一)企業(yè)(含上市公司和非上市公司)員工取得的股票(境內(nèi)外上市公司股票)期權

　　企業(yè)員工股票期權是指上市公司按照規(guī)定的程序授予本公司及其控股企業(yè)員工的一項權利，該權利允許被授權員工在未來時間內(nèi)以某一特定價格購買本公司一定數(shù)量的股票。

　　1.企業(yè)(含上市公司和非上市公司)員工取得可公開交易的股票(境內(nèi)外上市公司股票)期權

　　員工參加股票期權計劃取得的所得，應按授權日股票期權的市場價格，作為員工授權日所在月份的工資薪金所得繳納個人所得稅，對該股票期權形式的工資薪金所得可區(qū)別于所在月份的其他工資薪金所得，單獨按下列公式計算當月應納稅款：

　　應納稅額=[(授權日標的股票期權的市場價格-員工取得該股票期權支付的每股施權價)×股票數(shù)量÷規(guī)定月份數(shù)×適用稅率-速算扣除數(shù)]×規(guī)定月份數(shù)

　　上款公式中的規(guī)定月份數(shù)，是指員工取得來源于中國境內(nèi)的股票期權形式工資薪金所得的境內(nèi)工作期間月份數(shù)，長于12個月的，按12個月計算;上款公式中的適用稅率和速算扣除數(shù)，以股票期權形式的工資薪金應納稅所得額除以規(guī)定月份數(shù)后的商數(shù)。

　　2. 企業(yè)(含上市公司和非上市公司)員工取得不可公開交易的股票(境內(nèi)外上市公司股票)期權

　　員工參加股權期權計劃取得的所得，應按行權股票的每股市場價，作為員工行權日所在月份的工資薪金所得繳納個人所得稅，對該股票期權形式的工資薪金所得可區(qū)別于所在月份的其他工資薪金所得，單獨按下列公式計算當月應納稅款：

　　應納稅額=[(行權股票的每股市場價-員工取得該股票期權支付的每股施權價)×股票數(shù)量÷規(guī)定月份數(shù)×適用稅率-速算扣除數(shù)]×規(guī)定月份數(shù)

　　上款公式中的規(guī)定月份數(shù)，是指員工取得來源于中國境內(nèi)的股票期權形式工資薪金所得的境內(nèi)工作期間月份數(shù)，長于12個月的，按12個月計算;上款公式中的適用稅率和速算扣除數(shù)，以股票期權形式的工資薪金應納稅所得額除以規(guī)定月份數(shù)后的商數(shù)。

　　(二)員工從上市公司(含境內(nèi)外上市公司)取得股票增值權

　　股票增值權，是指上市公司授予公司員工在未來一定時期和約定條件下，獲得規(guī)定數(shù)量的股票價格上升所帶來收益的權利。

　　被授權人在約定條件下行權，上市公司按照行權日與授權日二級市場股票差價乘以授權股票數(shù)量，發(fā)放給被授權人現(xiàn)金。上市公司向被授權人兌現(xiàn)股票增值權所得時，員工應該按照“工資、薪金所得”稅目繳納個人所得稅，股票增值權某次行權應納稅所得額=(行權日股票價格-授權日股票價格)×行權股票份數(shù)。然后參照股票期權的計算方法計算應納稅額。

　　(三)員工從上市公司(含境內(nèi)外上市公司)取得限制性股票

　　限制性股票，是指上市公司按照股權激勵計劃約定的條件，授予公司員工一定數(shù)量本公司的股票。

　　員工應在每一批次限制性股票解禁時，按照“工資、薪金所得”繳納個人所得稅，應納稅所得額=(股票登記日股票市價+本批次解禁股票當日市價)÷2×本批次解禁股票份數(shù)-被激勵對象實際支付的資金總額×(本批次解禁股票份數(shù)÷被激勵對象獲取的限制性股票總份數(shù))，然后參照股票期權的計算方法計算應納稅額。

　　三、股份支付的企業(yè)所得稅稅務處理

　　按照《國家稅務總局關于我國居民企業(yè)實行股權激勵計劃有關企業(yè)所得稅處理問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第18號)的規(guī)定，在我國境內(nèi)上市的居民企業(yè)為其職工建立了股權激勵計劃的，按照下列規(guī)定進行企業(yè)所得稅的處理：

　　(一)對股權激勵計劃實行后立即可以行權的，上市公司可以根據(jù)實際行權時該股票的公允價格與激勵對象實際行權支付價格的差額和數(shù)量，計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。

　　(二)對股權激勵計劃實行后，需待一定服務年限或者達到規(guī)定業(yè)績條件方可行權的。上市公司等待期內(nèi)會計上計算確認的相關成本費用，不得在對應年度計算繳納企業(yè)所得稅時扣除。在股權激勵計劃可行權后，上市公司方可根據(jù)該股票實際行權時的公允價格與當年激勵對象實際行權支付價格的差額及數(shù)量，計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。

　　在我國境外上市的居民企業(yè)和非上市公司，凡比照《管理辦法》的規(guī)定建立職工股權激勵計劃，且在企業(yè)會計處理上，也按我國會計準則的有關規(guī)定處理的，其股權激勵計劃有關企業(yè)所得稅處理問題，可以按照上述規(guī)定執(zhí)行。

　　按照《關于完善股權激勵和技術入股有關所得稅政策的通知》(財稅[2016]101號)的規(guī)定，上市公司授予個人的股票期權、限制性股票和股權獎勵，經(jīng)向主管稅務機關備案，個人可自股票期權行權、限制性股票解禁或取得股權獎勵之日起，在不超過12個月的期限內(nèi)繳納個人所得稅。非上市公司授予本公司員工的股票期權、股權期權、限制性股票和股權獎勵，符合規(guī)定條件的，經(jīng)向主管稅務機關備案，可實行遞延納稅政策，即員工在取得股權激勵時可暫不納稅，遞延至轉(zhuǎn)讓該股權時適用“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目納稅。另外對于高新技術企業(yè)，《財政部國家稅務總局關于將國家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關稅收試點政策推廣到全國范圍實施的通知》(財稅[2015]116號)規(guī)定，自2016年1月1日起，全國范圍內(nèi)的高新技術企業(yè)轉(zhuǎn)化科技成果，給予本企業(yè)相關技術人員的股權獎勵，個人一次繳納稅款有困難的，可根據(jù)實際情況自行制定分期繳稅計劃，在不超過5個公歷年度內(nèi)(含)分期繳納，并將有關資料報主管稅務機關備案。

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