一、稅收立法是指一定的國家機關(guān)依據(jù)法定程序，在法定權(quán)限范圍內(nèi)，制定、修改和廢止稅收法律規(guī)范的專門活動。稅收立法體制主要是規(guī)定稅收立法權(quán)限在一定的國家機關(guān)之間劃分的制度，其核心是明確中央和地方之間有關(guān)稅收立法權(quán)限的劃分問題；在復(fù)合立法體制下，還包括稅收立法權(quán)限在權(quán)力機關(guān)與根據(jù)授權(quán)的行政機關(guān)之間劃分的問題。需要指出的是，這里所稱的稅法是廣義上的稅法，包括各個效力等級的稅收法律規(guī)范，而非僅指稅收法律。 　　稅收立法體制是從屬于一國整體的立法體制。大多數(shù)學(xué)者認(rèn)為，當(dāng)今世界的立法體制大致有單一（或一元）制、復(fù)合（或多元）制和制衡制三種；而我國現(xiàn)行的立法制，“既不同于聯(lián)邦制國家，也和一般的單一制國家有所區(qū)別”，[1]是中央集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下的、中央和地方適當(dāng)分權(quán)的、多級的立法體制。也有的學(xué)者直接按照中央和地方立法權(quán)限劃分的方式將立法體制分為中央集權(quán)模式、地方分權(quán)模式、集權(quán)分權(quán)模式和分權(quán)集權(quán)模式等四種模式，并認(rèn)為我國的立法體制屬于集權(quán)分權(quán)模式，即立法權(quán)主要由中央行使，但在一定限度和條件下，地方可以適當(dāng)?shù)匦惺鼓承┲醒胧谟璧牡胤搅⒎?quán)。[2]參照以上大多數(shù)學(xué)者對立法體制基本類型的劃分方法，綜合考察世界各國的稅收立法體制，主要有以下兩種類型： 　　1 按照稅收立法權(quán)限是否在中央和地方之間[3]分配，可以分為一級稅收立法體制和多級稅收立法體制。在一級稅收立法體制下，稅收立法權(quán)專屬于國家中央政權(quán)機關(guān)，任何地方政權(quán)機關(guān)無權(quán)制定稅收法規(guī)，如法國、巴西、挪威、羅馬尼亞等國。在多級稅收立法體制下，中央政權(quán)機關(guān)和地方政權(quán)機關(guān)在各自權(quán)限范圍內(nèi)都可制定相應(yīng)效力等級的稅收法規(guī)。如美國、加拿大、意大利、墨西哥等國，實行的都是這一體制。 　　2 按照稅收立法權(quán)限是否在不同性質(zhì)的國家機關(guān)之間分配，可以分為一元化稅收立法體制和多元化稅收立法體制。前者是指稅收立法權(quán)由同一性質(zhì)的國家機關(guān)，一般是國家權(quán)力機關(guān)或立法機關(guān)行使，即立法機關(guān)性質(zhì)單一化，如加拿大、墨西哥、澳大利亞、新西蘭等國的情況。在多元化稅收立法體制下，稅收立法權(quán)在兩個或兩個以上不同性質(zhì)的國家機關(guān)之間進行劃分，一般是國家立法機關(guān)和國家行政機關(guān)，例如美國、英國、丹麥、比利時等國的情況。 　　按照上述稅收立法體制類型的劃分標(biāo)準(zhǔn)，我國現(xiàn)行稅收立法體制呈現(xiàn)出多元化和多級化的特征。所謂多元，是指我國稅收法律規(guī)范，既包括由國家權(quán)力機關(guān)制定的，又包括授權(quán)由國家行政機關(guān)制定的，是一種稅收立法權(quán)限的橫向分配方式；所謂多級，是指我國稅收立法權(quán)限在中央政權(quán)機關(guān)和地方政權(quán)機關(guān)之間進行劃分，是一種稅收立法權(quán)限的縱向劃分方式。由此，我國已初步構(gòu)建了一個橫向協(xié)作配合關(guān)系和縱向效力從屬關(guān)系相統(tǒng)一的稅收立法體制。 　　因此，按照效力等級的劃分，我國稅收立法權(quán)限實際上分為三個等級： 　　第一等級，全國人民代表大會根據(jù)憲法，作為最高國家權(quán)力機關(guān)（含全國人大常務(wù)委員會），行使國家立法權(quán)，制定和頒布有關(guān)國家稅收的基本法律。如1992年頒布的《中華人民共和國稅收征收管理法》和1993年修訂的《中華人民共和國個人所得稅法》等。基于該立法權(quán)限等級制定的稅法規(guī)范稱之為稅收法律，在稅法的淵源中僅次于有關(guān)稅收的憲法性規(guī)范，居于第二效力等級。 　　第二等級，又分為兩個層次。第一層次是國務(wù)院作為最高國家行政機關(guān)，根據(jù)憲法和法律，行使行政立法權(quán)，制定有關(guān)稅收的行政法規(guī)；或是根據(jù)全國人大及其常務(wù)委員會的授權(quán)，行使授權(quán)立法權(quán)或稱委任立法權(quán)，如1984年第六屆全國人大常委會第七次會議根據(jù)國務(wù)院的建議，決定“授權(quán)國務(wù)院在實施國營企業(yè)利改稅和改革工商稅制的過程中，擬定有關(guān)稅收條例，以草案形式發(fā)布試行，再根據(jù)試行的經(jīng)驗加以修訂，提請全國人民代表大會常務(wù)委員會審議”，1985年第六屆全國人大第三次會議授權(quán)國務(wù)院在經(jīng)濟體制改革和對外開放方面可以制定暫行的規(guī)定或條例（當(dāng)然包括稅收法規(guī)）。第二層次是具體行使財政稅收管理職能的財政部、國家稅務(wù)總局等國務(wù)院有關(guān)職能部門，根據(jù)法律和國務(wù)院制定的稅收行政法規(guī)的授權(quán)，有權(quán)制定稅收行政規(guī)章。基于本立法權(quán)限等級制定的稅法規(guī)范統(tǒng)稱為稅收行政法規(guī)和規(guī)章，在稅法的淵源中居于稅收法律之后，是為第三效力等級。 　　第三等級，也分為兩個層次：一是各省、自治區(qū)、直轄市的人民代表大會及其常務(wù)委員會以及相應(yīng)等級的人民政府和其有關(guān)職能部門；二是各省、自治區(qū)、直轄市的人民政府所在地市和經(jīng)國家批準(zhǔn)的較大市的人民代表大會及其常務(wù)委員會以及相應(yīng)等級的人民政府和其有關(guān)職能部門。上述國家機關(guān)，或根據(jù)憲法行使地方立法權(quán)，或根據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定（地方行政機關(guān)還可根據(jù)地方權(quán)力機關(guān)的授權(quán)）行使授權(quán)立法權(quán)，結(jié)合本地實際情況，制定僅適用于本地區(qū)的地方性稅收法規(guī)或地方性稅收行政規(guī)章?；谶@一立法權(quán)限等級制定的稅法規(guī)范又可統(tǒng)稱為地方性稅收法規(guī)，在稅法的淵源中居于第四效力等級。 　　二、需要說明的是，稅收立法體制與稅法體系是既相互聯(lián)系、又相互區(qū)別的兩個概念。 　　立法體制主要指立法權(quán)限的劃分，“它表明哪些國家機關(guān)具有哪種性質(zhì)、哪個范圍的立法權(quán)力及由此派生的依附于立法權(quán)上的制定其他法律規(guī)范性文件（政府與地方的法規(guī)、條例等）的權(quán)力，以及這些權(quán)力之間的相互關(guān)系?！盵4]稅收立法體制的主要內(nèi)容是指稅收立法權(quán)限及其劃分方式。而某一部門法的體系，是指該部門法中各種法律規(guī)范有機聯(lián)系而構(gòu)成的統(tǒng)一整體，它不同于法律體系?！胺审w系通常指由一個國家的全部現(xiàn)行法律規(guī)范分類組合為不同的法律部門而形成的有機聯(lián)系的統(tǒng)一整體。”[5]法律體系是相對于一個國家的全部法律規(guī)范而言的，它的下一級構(gòu)成單位是法律部門或部門法，因此又可稱為“部門法體系”。[6]而某一部門法的體系，則只就該部門法而言，它的下一級構(gòu)成單位直接表現(xiàn)為屬于該部門的各種法律規(guī)范。稅法體系就是以各種稅收法律規(guī)范及其構(gòu)成方式為主要內(nèi)容的。 　　如前所述，稅收立法體制包括稅收立法權(quán)限的劃分、稅收立法權(quán)的行使和行使稅收立法權(quán)的國家機關(guān)的建立等方面的內(nèi)容，當(dāng)然也涉及以基于不同等級的稅收立法權(quán)而制定的不同效力等級的稅收法律規(guī)范。稅收立法體制需要國家以立法的形式加以明確規(guī)定，屬于上層建筑范疇。稅法體系研究的是稅收法規(guī)本身及其相互間有機聯(lián)系的方式（一般就是稅法分類的方式），它更多地是出于理論研究或為立法提供參考的需要而構(gòu)建的，因此并不需要國家法律明文規(guī)定。實際上，基于不同等級的稅收立法權(quán)限制定的稅收法規(guī)的效力等級，決定了稅法體系最基本的構(gòu)成方式。除此之外，稅法體系還可以按照稅法的調(diào)整對象-稅收關(guān)系（按內(nèi)容的不同劃分為稅收實體法、稅收程序法和稅收權(quán)限法）、稅法是否具涉外因素（劃分為涉外稅法和涉內(nèi)稅法）等方式來構(gòu)成。 　　改革和完善稅收立法體制的目的，不僅是出于國家整體立法體制完善的需要，而且是構(gòu)建更加完備、合理的稅法體系的需要。例如全國人大及其常委會和國務(wù)院之間的稅收立法權(quán)限的劃分，就決定了我國稅法體系是以效力等級較高的稅收法律為主，還是以效力等級次之的稅收行政法規(guī)為主。我國目前的稅法體系以稅收行政法規(guī)為主、稅收法律為輔，雖然這是由我國現(xiàn)階段的政治、經(jīng)濟發(fā)展形勢所決定的，是我國稅法體系的一個突出的階段性特征，但從長遠來看，我國最終是要構(gòu)建一個以稅收法律為主、稅收行政法規(guī)為輔的稅法體系，而這都有賴于稅收立法體制的進一步改革和完善。 　　三、自1982年憲法確立我國現(xiàn)行立法體制以來，十幾年的立法實踐表明，現(xiàn)行立法體制基本上符合我國的實際情況，在社會主義現(xiàn)代化建設(shè)中發(fā)揮了積極的作用，但同時也存在一些問題。主要表現(xiàn)在：立法權(quán)限的劃分過于原則；立法權(quán)限范圍不甚清楚。比如憲法規(guī)定了全國人大“制定和修改刑事、民事、國家機構(gòu)和其他的基本法律”，但沒有規(guī)定可以就哪些事項制定這些基本法律，“其他的基本法律”的范圍也不明確；憲法規(guī)定了全國人大常委會“制定和修改除應(yīng)當(dāng)由全國人民代表大會制定的基本法律以外的法律”，但沒有具體規(guī)定劃分“基本法律”和普通法律的標(biāo)準(zhǔn)。又如，憲法規(guī)定國務(wù)院可以“根據(jù)憲法和法律，規(guī)定行政措施，制定行政法規(guī)，發(fā)布決定和命令”，但是，對于制定行政法規(guī)的范圍未作明確、具體的規(guī)定。還有地方組織法也沒有明確規(guī)定立法機關(guān)的立法權(quán)限范圍等。[7] 　　我國現(xiàn)行立法體制存在的諸多問題，在稅收立法活動中均有不同程度的反映。例如，關(guān)于稅收的立法權(quán)限，1982年憲法并沒有明確規(guī)定它應(yīng)歸屬于哪一類和哪一級國家機關(guān)，但從全國人大常委會和全國人大分別于1984年和1985年作出的兩次授權(quán)決定來看，應(yīng)該認(rèn)為稅收立法權(quán)限歸屬于全國人大及其常委會。但是，在授權(quán)情況下，國務(wù)院發(fā)布了一系列稅收行政法規(guī)，使現(xiàn)行的稅收法規(guī)主要以大量的稅收行政法規(guī)為主，稅收法律只有《中華人民共和國個人所得稅法》、《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》、《中華人民共和國稅收征收管理法》和《中華人民共和國農(nóng)業(yè)稅條例》[8]等有限的幾個，不符合稅收法定主義原則[9]的要求。 　　改革或解決我國現(xiàn)行稅收立法體制存在的各種不足并加以完善之，首先有賴于國家整個立法體制的改革和完善。如除了以憲法明確不同性質(zhì)和不同級別的國家機關(guān)所享有的立法權(quán)的不同種類（國家立法權(quán)、行政立法權(quán)、地方立法權(quán)和授權(quán)立法權(quán)等）和不同等級之外，還要通過制定立法法，采取列舉與限制并列的方式使上述國家機關(guān)的立法權(quán)限范圍明確化、具體化。[10]只有在這一基礎(chǔ)上，才有可能進一步改善稅收立法體制。 　　具體來說，我們認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)從以下縱向橫向兩個方面來對我國現(xiàn)行稅收立法體制加以完善： [11] 　　1 在縱向效力從屬關(guān)系上要合理、適度劃分中央與地方稅收立法權(quán)限。我國應(yīng)根據(jù)自身實際情況，按照既要有體現(xiàn)全局利益的統(tǒng)一性，又要有統(tǒng)一指導(dǎo)下兼顧局部利益的靈活性；既要維護國家宏觀調(diào)控的集中，又要在集中指導(dǎo)下，賦予地方必要的權(quán)力的原則，在稅收立法權(quán)限的劃分上做到合理分權(quán)、